1954年8月15日，台湾为改革土地制度制定了“实施都市平均地权条例”，明确了“平均地权”的基本原则。从地理上讲，台湾地貌大部分为林地和山坡，耕地及都市土地面积都极少，而真正投入都市开发的土地更少。此种地理情事加之城市化建设的推进，导致“人多地少”之局面更加明显且土地价格不断飙升。1977年7月14日，台湾制定并发布全文共59条的“土地税法”，明确规定“土地税分为地价税、田赋及土地增值税”，建立了通过税法来规制土地管理和增值的基本框架。

     “土地税法”在此后经历十余次更新，最近的一次修正是2015年7月1日。其中，台湾土地增值税的施行，不仅使台湾能够通过税收杠杆实施土地增值管理以调控房地产市场，而且还能在贯彻量能负担和税负公平原则基础上，获得较为稳定充裕的财政收入。近期，曝光万科拖欠土地增值税款，引起业界对大陆土地增值税制度的高度关注和强烈质疑。通过梳理和考察台湾增值税制的相关做法，可以从比较税制的角度，对大陆现行土地增值税制的原理、制度和规则进行检讨和反思。

      在台湾，土地增值税的征税范围是土地自然涨价，其中设置典权时则为拟制的土地自然涨价。台湾土地增值税有两个主要特征：一是针对土地及其所有权课征，并不涉及地上建筑物及其附着物；二是针对土地移转和设定典权等权属变动行为课征，其中土地移转包括买卖、政府征收等有偿移转和遗赠、赠与等无偿移转。如此，台湾土地增值税是名副其实地对土地增值部分课税，与建造在该土地上的建筑物及其附着物并无直接关联性。台湾对土地增值税的课征对象还作了除外性规定，对部分土地免征土地增值税。这些土地主要包括：因继承或夫妻赠与而移转的土地、各级政府出售或依法赠与的公有土地、受赠的私有土地或私人捐赠用于设立私立学校的土地，等等。其他未列入除外性规定的土地，均应在发生移转或设定典权时缴纳土地增值税。通常而言，房地产企业开发商业房地产项目，均应按照税法规定申报和缴纳土地增值税。

    台湾土地增值税以土地涨价总金额作为计税依据。其计算方式是，以经核定之申报移转现值减除如下两个扣除项：一是前次移转现值，如该土地未经移转则为原规定地价；二是改良土地已支付之全部费用，包括已缴纳之工程受益费、土地重划费用及因土地使用变更而无偿捐赠一定比率土地作为公共设施用地者，其捐赠时捐赠土地的公告现值总额。台湾采取地价规定制，对每一块土地价格政府通常都会每三年重新规定一次。土地所有权人应及时在规定地价或重新规定地价的公告期内申报地价，否则按照公告地价80%核定其地价。也就是说，台湾的地价是具体而明确可知的。至于工程受益费、土地重划费用，原则上在土地可以平整待用时即可基本确定。在计算台湾土地增值税过程中，只要土地的地价明确，土地开发及相关费用核计终了，即便是地上建筑物尚未建造，土地增值税亦可按照规定之税率明确计算，且与后期建工费用没有直接关系。

       台湾实行房地分离的管理模式和课税制度，土地和房屋分属地政及建筑部门分别主管，且分别存在地价评议委员会和不动产评价委员会的设置。与此同时，土地税和房屋税分别立法，分别征收。其中，土地税包括地价税、田赋、土地增值税三种。依“平均地权条例”关于“涨价归公”的规定，土地所有权人于申报地价后之土地自然涨价应按规定征收土地增值税。在台湾，只要土地有自然涨价，均应且也仅能就土地增值部分课征土地增值税。通常而言，房屋和土地往往相互依存，房屋本身随着时间推移可能会有不同程度的贬值，但房屋所依附的土地却往往是持续增值的。在逻辑上讲，地上建筑物并不属于土地固有构成，其价值上升或下降与土地增值税亦没有直接关系，对该建筑物所附着的土地价值也不会产生实质性影响，土地价值往往取决于其特定的区位所在和地理特性。是故，土地增值税仅只针对贯彻制定“涨价归公”政策的土地，而不涉及房屋及其建造事宜，有其合理性和正当性。需要特别说明的是，依台湾“所得税法”规定，个人及营利事业出售土地，其交易所得免税。也就是说，就土地增值部分，免征所得税，只征土地增值税。

      在台湾，土地增值税是作为一章特别规定在“土地税法”中，其与地价税和田赋适用同样的总则性规定和基本一致的程序性安排。在实体上，纳税义务人应按经核定的移转现值扣除法定扣除项后，经由税法规定的税率和计算方式，计算出应缴纳的土地增值税税款。尽管台湾学界对现行税法以土地公告现值而非实际交易价格作为课税基准有批评意见，认为该做法脱离了税法上的真实交易原则，但以公告现值方式确认涨价总数额有利于提高税款计算的明确性和稳定性，可以避免人为调整交易价格而衍生不正当避税。在程序上，土地所有权移转或设定典权时，权利及义务人应于订立契约之日起30日内向主管稽征机关申报其土地移转现值，主管稽征机关则应于申报收件之日起7日内核定应纳土地增值税额，并签发税单送达纳税义务人。如此，土地增值税的申报缴纳和核定期间的总计时间在37日以内，加之土地增值税的计算方式较为清楚明了，因而一般不会发生土地增值税征收拖宕很久的情况。

       总体而言，土地增值税的核心要旨在于对土地增值部分课税，以体现量能负担和税收公平原则。基于比较的角度，台湾土地增值税能真正体现对土地增值的课征，在具体课征中能与该税种名称实际匹配，且起到了对土地增值的调节效果；大陆土地增值税则包括地上的建筑物及其附着物，这样虽照顾到房地一体的属性，但却导致了在实体上土地增值与建工成本进行抵扣的形式矛盾，在程序上无法及时处理扣除项而影响到税款的征收与清缴。

       大陆土地增值税未来的改进思路，可以围绕课征土地增值税的原初要义，逐渐回归到对土地增值部分进行调节的基础目标上来。其中最重要的具体建议是，在推动地价分离的前提下，剔除扣除项中最不具有确定性的建工成本等，通过在实体上简化计算方式以达到程序上更加便捷有效率的目的。为保障土地增值税改革的妥适性和可行性，在确保不增加综合税负基础上，可以考虑在剔除建工成本等扣除项后所增加的税负，在企业所得税政策中得以适当补偿。而最优的安排，则是参照台湾税法对土地交易采取分离课征模式，即免征所得税，只征土地增值税。